비록 이 건 주택조합이 직접 취득한 것이라서 위 괄호의 문언에는 맞지는 않지만 해당 토지가 이 건 주택조합의 조합원들에게 귀속될 토지임은 명백하므로 청구주장이 위 괄호규정의 취지에 배치된다거나 이를 몰각시킬 정도는 아니라고 보임.

「지방세법」제106조,「지방세법 시행령」제102조

조심2016지0896 / 조심2017지0423

OOO이 2017.9.12. 청구법인에게 한 재산세 OOO, 지방교육세 OOO 합계 OOO의 부과처분은 OOO 외 73필지 중 종합합산과세대상으로 구분된 토지를 분리과세대상으로 구분하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다.

1. 처분개요

가. 처분청은 2017년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 청구법인이 2017.1.25. OOO(이하 "OOO"이라 한다)으로부터 신탁받아 소유하고 있는 OOO 외 73필지 토지(이하 "쟁점토지"라 한다)를 종합합산과세대상 등으로 구분하여 산출한 재산세 OOO, 지방교육세 OOO 합계 OOO을 2017.9.12. 청구법인에게 부과·고지하였다.

나. 청구법인은 이에 불복하여 2017.12.11. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 쟁점토지는 「신탁법」에 따라 청구법인 명의로 소유권이 이전된 토지이므로 납세의무자는 수탁자이나, 재산세 분리과세대상 요건을 판단할 경우에는 위탁자를 기준으로 판단해야 한다.

행정자치부 예규(지방세운영과-163, 2017.3.21.)에서도 부동산집합투자 목적으로 집합투자업자와 신탁업자가 신탁계약을 체결하고 신탁업자 명의로 등기된 부동산은 부동산집합투자기구가 목적사업에 사용하기 위하여 소유하고 있는 토지로서 분리과세 대상이라고 해석하고 있다.

「지방세법」이 2013.1.1. 개정되어 신탁재산에 대한 재산세 납세의무자를 수탁자로 변경한 취지는 재산세의 효율적인 과세를 위한 것으로 신탁재산에 대한 남세의무자의 변경을 통해 기존의 감면을 취소하거나 저율의 세율을 적용하는 분리과세 대상으로 변경하고자 하는 것이 아니다. 2014.1.1. 개정된 「지방세법」부칙 제17조 제2항에서도 신탁재산에 대한 납세의무자의 변경에 대해 기존의 감면 및 향후 감면될 재산에 대해서도 위탁자 기준으로 요건의 충족여부를 판단하도록 규정하고 있다.

OOO이 조합원들로부터 신탁받은 금전으로 부동산을 취득하였고, 「신탁법」에서는 위탁자가 수탁한 금전으로 수탁자가 취득한 자산도 신탁재산으로 본다고 규정하고 있음에 따라 「신탁법」에 따른 신탁재산으로 「지방세법 시행령」제102조 제5항 제7호에 따른 분리대상 요건을 충족하고 있으며, 분리과세 요건을 판단할 때 실질적인 사업시행자인 위탁자를 기준으로 판단해야 하는 것이므로 대출목적으로 소유권이 청구법인에게 담보신탁되었다는 사실만으로 분리과세대상에서 제외하는 것은 부당하다.

(2) 쟁점토지가 「지방세법 시행령」제102조 제5항 제7호에 따른 분리과세 대상에 해당하지 않더라도 「지방세법」제107조 제1항 제3호에서 ‘위탁자별로 구분된 신탁재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다’ 고 규정하고 있으며, 같은 법 제106조 제3항 제2호에서도 ‘위탁자별로 구분된 신탁재산에 속하는 토지의 경우 위탁자별로 각각 합산하여야 한다’고 규정하고 있으므로 쟁점토지는 「신탁법」상 신탁재산이고 조합원에서 지역주택조합으로 신탁되고, 지역주택조합에서 청구법인으로 재신탁되었으므로 위탁자(최초의 위탁자인 조합원)별로 각각 합산하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 지역주택조합·직장주택조합이 주택건설을 위해 취득·소유하는 토지는 사업계획승인 이전 단계인 취득시부터 분리과세를 적용하는 것으로, 분리과세를 받기 위해서는 지역주택조합·직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 「신탁법」에 따른 신탁재산이 되어야 한다. 그러나 쟁점토지는 지역주택조합·직장주택조합의 소유가 아닌 신탁회사 명의로 신탁등기가 된 것으로 분리과세 규정이 적용되지 아니한다.

(2) 「지방세법」제107조에서 ‘재산을 사실상 소유하고 있는 자’라 함은 공부상 소유자로 등재된 여부를 불문하고 당해 재산에 대한 실질적인 소유권을 가진 자를 말한다. 그런데 「신탁법」상 신탁계약이 이루어져 수탁자 앞으로 부동산의 소유권이전등기가 마쳐지면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되어 수탁자는 신탁의 목적에 따라 신탁재산인 부동산을 관리·처분할 수 있는 권능을 갖게 되고 수탁자는 신탁의 목적 범위 내에서 신탁재산을 관리·처분하여야 하는 신탁계약상의 의무만을 부담하며 위탁자와의 내부관계에 있어서 부동산의 소유권이 위탁자에게 유보되어 있는 것이 아니므로 부동산에 관한 사실상의 소유자는 수탁자로 보아야 하는바(대법원 2014.11.27. 선고 2012두26852 판결, 같은 뜻임), 같은 법 제107조 제1항 제3호에서 「신탁법」에 따라 수탁자 명의로 등기·등록된 신탁재산의 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자를 납세의무자로 하고 있기 때문에 이 건의 경우 과세기준일 현재 납세의무자는 청구법인이 되는 것이므로 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 청구법인이 신탁받은 쟁점토지가 재산세 분리과세대상에 해당하는지 여부

② 쟁점토지에 대한 재산세 과세표준을 위탁자(최초 위탁자인 조합원)별로 구분하여 산정하여야 하는지 여부

나. 관련 법령

(1) 지방세법

제7조(납세의무자 등) ⑧ 「주택법」제11조에 따른 주택조합과 「도시 및 주거환경정비법」제16조 제2항에 따른 주택재건축조합(이하 이 장에서 "주택조합등"이라 한다)이 해당 조합원용으로 취득하는 조합주택용 부동산(공동주택과 부대시설·복리시설 및 그 부속토지를 말한다)은 그 조합원이 취득한 것으로 본다. 다만, 조합원에게 귀속되지 아니하는 부동산(이하 이 장에서 "비조합원용 부동산"이라 한다)은 제외한다.

제106조(과세대상의 구분 등) ③ 「신탁법」에 따른 신탁재산에 속하는 종합합산과세대상 토지 및 별도합산과세대상 토지의 합산 방법은 다음 각 호에 따른다.

1. 신탁재산에 속하는 토지는 수탁자의 고유재산에 속하는 토지와 서로 합산하지 아니한다.

2. 위탁자별로 구분되는 신탁재산에 속하는 토지의 경우 위탁자별로 각각 합산하여야 한다.

제107조(납세의무자) ① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.

3. 「신탁법」에 따라 수탁자명의로 등기 등록된 신탁재산의 경우 : 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자. 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다.

(2) 지방세법 시행령

제102조(분리과세대상 토지의 범위) ⑤ 법 제106조 제1항 제3호 마목에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 다음 각 호에서 정하는 토지를 말한다.

7. 「주택법」에 따라 주택건설사업자 등록을 한 주택건설사업자(같은 법 제11조에 따른 주택조합 및 고용자인 사업주체와 「도시 및 주거환경정비법」제7조부터 제9조까지의 규정에 따른 사업시행자를 포함한다)가 주택을 건설하기 위하여 같은 법에 따른 사업계획의 승인을 받은 토지로서 주택건설사업에 제공되고 있는 토지(「주택법」 제2조 제11호에 따른 지역주택조합·직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 「신탁법」에 따른 신탁재산의 경우에는 사업계획의 승인을 받기 전의 토지를 포함한다)

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실을 알 수 있다.

(가) OOO은 2015년 5월 주택조합추진위원회를 결정하고 2016.9.26. 처분청으로부터 지역주택조합 설립인가를 받은 「주택법」 제2조 제11호에 따른 주택조합이며, 주택건설사업용 토지를 조합 명의로 매수하여 청구법인에 신탁등기(일부 미신탁)한 것으로 나타난다.

(나) OOO은 2017년 1월까지 총 사업부지의 96%에 상당하는 쟁점토지를 매입하였으며, 조합원이 납부한 분담금 OOO과 조합원 신용대출 OOO 및 담보대출 OOO 등 총 OOO의 대출을 통해 자금을 확보하여 쟁점토지를 취득하고 청구법인과 담보신탁계약을 체결한 것으로 나타난다.

(다) OOO은 2017년 2월 사업계획승인을 신청하여 진행 중에 있고 2017.6.1. 과세기준일 현재 OOO은 사업계획승인을 받지 못한 상황이며, 2017.6.21. 조합원수 1,074명으로 주택조합변경인가필증을 교부받았다.

(라) 처분청은 2017.9.7. 2017년 과세기준일(6.1.) 현재 납세의무자인 청구법인에게 쟁점토지를 종합합산과세대상 등으로 하여 재산세 OOO, 지방교육세 OOO을 부과·고지하였다.

(2) 청구법인은 처분청의 답변에 대하여 추가 의견을 제출하였다.

(가) 2014.1.1. 개정 전 「지방세법」상에서는 신탁재산의 경우 법률상 소유자는 수탁자이나 재산세 납세의무자는 위탁자로 되어 있어 납세의무자가 재산세를 체납하더라도 다른 재산이 없는 경우 신탁재산에 대하여 체납처분을 할 수 없어 2014년 「지방세법」개정에 따라 신탁재산에 대한 재산세 납세의무자를 위탁자에서 신탁재산의 등기상 소유자인 수탁자로 변경한 것이다. 2014년 5월 「지방세법 시행규칙」을 개정하여 신탁재산은 위탁자별로 합산 과세함에 따라 납세의무자(수탁자)의 위탁자 관련 정보에 대한 신고서식(별지 제64조의1) 규정하였고, 위탁자를 기준으로 소유 재산의 형태에 따라 재산세 과세대상 구분하여 부과하고 있는 것이다.

「지방세법 시행령」제102조 제5항 제7호의 분리과세대상 토지의 요건은 「주택법」에 따른 주택건설사업에 제공되는 토지를 말하는 것으로 사업주체가 목적사업에 직접 사용하는 경우에는 분리과세 혜택을 주는 것이다. 즉, 주택건설사업자(주택조합 및 도정법상 사업시행자 포함)가 사업계획 승인(주택조합은 사업계획 승인 받기 전의 토지 포함)을 받아 주택건설사업에 직접 사용하는 경우 저율의 분리과세 혜택을 줌으로서 분양가격을 낮추고 이를 통해 주택공급 장려하기 위한 것으로, 분리과세 혜택의 주요 조건은 주택건설사업에 직접 사용하는 것에 방점을 둔 것이다.

이 건도 조합원들이 주택조합을 결성하여 주택을 건설·취득하기 위한 목적으로 토지를 취득한 것으로 토지 취득 전에 OOO로부터 주택조합설립 인가를 받았고, 토지취득 이후에 주택건설 사업계획 승인을 받기 위한 제반 서류를 OOO에 제출하여 사업계획 승인 진행 중이다. 즉, 이러한 제반 상황을 보면 OOO의 토지취득이 주택건설사업에 직접 사용하기 위한 것임을 알 수 있다.

한편, 주택건설사업자의 경우 20세대 이상의 주택(아파트)공급을 위한 사전(선)분양을 위해서는 주택도시보증공사의 분양보증이 필수요건이며 분양보증을 위해서는 사업부지의 신탁이 필수요건이다. 따라서, 토지의 소유가 주택도시보증공사 또는 부동산신탁회사로 이전되더라고 당초 주택건설을 위한 사업목적이 변경이 되지 않고 사업계획승인을 득한(주택조합의 경우 사업계획승인 요건은 아님) 경우에는 주택건설사업에 직접 사용한 것으로 보아 분리과세대상 재산세를 부과하고 있는 것이다.

2014년 「지방세법」개정(납세의무자 수탁자로 변경)이후 국세청은 종합부동산세 과세안내에서 위탁자 기준으로 비과세된 신탁재산의 경우 수탁자도 동일하게 비과세가 적용된다고 안내하고 있다. 종합부동산세는 고액의 부동산 보유자에 대하여 종합부동산세를 부과하여 부동산 보유에 대한 조세부담의 형평성을 제고하기 위해 도입된 제도로 재산세를 과세대상을 기준으로 분리과세대상을 제외한 재산세의 종합합산과세 및 별도합산과세 토지와 주택의 소유자에게 국세를 부과하는 것이다. 따라서 기본적으로 재산세의 과세표준을 기초로 하여 과세하는 것이다.

국세청이 발행한 2014.9.15. ‘종합부동산세 비과세 부동산 신고와 관련한 보도참고자료’에서는 종합부동산세 비과세 등 신고 문답 자료를 안내하면서 신탁재산에 대한 납세의무자가 위탁자에서 수탁자로 변경이 되더라도 위탁자를 기준으로 요건을 맞추면 되는 것이지 수탁자를 기준으로 비과세를 적용하는 것은 아니라고 하고 있다. 재산세 분리과세 제도는 입법자의 정책적인 고려에서 도입된 정책세제로 실질적인 사업시행자인 위탁자(OOO)를 기준으로 분리대상 요건을 검토해야 하는 것이다.

토지에 대한 재산세 과세구분은 원칙적으로는 토지의 사용용도를 기준으로 과세구분을 하는 것이므로 별도의 소유자에 관한 규정이 없는 이상 ‘토지 사용용도 자체’를 기준으로 과세구분을 하여야 하는 것이다. 예를 들어 위탁자가 소유하고 있는 경우 토지분 재산세가 저율의 분리과세(예: 0.2%)가 적용되고 있으나 수탁자에게 신탁을 목적으로 이전하는 경우에는 수탁자의 재산이 되어 분리과세 세율을 적용 받지 못하고 종합부동산세가 과세되는 등 보유세 부담이 높아지게 되는 불합리한 문제가 발생하게 되는 것이다.

다수의 판례 등(대법원 2017.1.12. 선고 2016두53951 판결, 조심 2016지896, 2017.1.5., 조심 2017지423, 2017.8.23.)에서도 신탁재산의 경우 위탁자를 기준으로 토지 이용 용도를 판단하여 분리과세를 적용하고 있다.

(나) 쟁점② 관련, 재산세의 과세표준에 대해서 대법원 판례를 기초로 살펴보면, ‘지역주택조합 명의로 신탁등기가 이루어지지 않은 토지에 대해서도 「신탁법」상 신탁재산에 대해서는 위탁자별로 구분된 「신탁법」상 신탁재산인 토지나 주택의 종합부동산세 과세표준은 수탁자가 보유한 모든 토지나 주택의 재산세 과세표준을 합산할 것이 아니라, 위탁자별로 구분하여 그 신탁재산의 재산세 과세표준을 합산한 금액에서 각각 일정한 과세기준금액을 공제하는 방법으로 산정하여야 한다고 봄이 타당하다’고 판시하고 있다.

따라서, 납세의무자는 청구법인이나 재산세 과세표준을 산정할 경우에는 신탁등기와 관계없이 사실상의 위탁자별 구분하여 재산세 과세표준을 산정하여야 하는 것이며, 최종적인 위탁자는 OOO의 조합원이 되는 것이므로 조합원별로 종합합산과세를 합산하여 재산세를 계산하여야 하는 것이다.

토지의 재산세 종합합산과세대상의 경우 과세표준 구간별로 세율이 높아지는데, 5,000만원 이하의 경우 0.2%이나 1억원 초과의 경우 0.5%이므로 최종적인 위탁자인 조합원별로 재산세 별도합산대상 총 과세표준 OOO이고 조합원수는 1,074명이므로, 조합원(위탁자별)당 과세표준은 OOO으로 5,000만원 미만이라 0.2%의 재산세율이 적용된다 할 것이며, 대법원의 판례는 조합원별(위탁자별)로 과세하도록 하고 있고, 이와 같이 과세할 경우에는 위탁자별 재산세 세율은 0.2%를 적용해야 하는 것이다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴보면, 처분청은 OOO이 쟁점토지를 청구법인에게 신탁하여 소유권이 이전되었으므로 「지방세법 시행령」제102조 제5항 제7호에서 규정한 분리과세대상 토지에 해당하지 않는다는 의견이나, 위 호에서 주택건설사업자가 주택을 건설하기 위하여 사업계획의 승인을 받아 주택건설사업에 제공되는 토지를 분리과세대상 토지로 규정하고 있고 괄호에서 분리과세대상 토지에 「주택법」 제2조 제11호에 따른 지역주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 「신탁법」에 따른 신탁재산의 경우에는 사업계획의 승인을 받기 전의 토지를 포함한다고 규정하고 있는 바, 이는 주택건설사업자가 주택건설사업을 보다 효율적으로 수행할 수 있도록 하기 위하여 주택건설사업에 사용되는 토지를 저율의 분리과세함으로써 조세부담을 경감하여 주고, 지역주택조합의 경우에는 사업계획승인 이전에 취득하는 토지에 대해서도 저율의 분리과세를 적용하도록 규정함에 따라 지역주택조합을 통한 주택공급의 활성화에도 그 입법취지가 있다 할 것이다.

OOO은 조합원이 납부한 금전 등으로 쟁점토지를 취득하고 주택을 건설하기 위하여 사업계획 승인을 추진하고 있는 점, 쟁점토지는 OOO이 조합원이 납부한 금전으로 매수한 「신탁법」에 따른 신탁재산으로 사업계획의 승인을 받기 전의 토지에 해당하고 이를 청구법인에게 재신탁하였다 하여 달리 볼 것은 아닌 점, OOO이 청구법인에게 쟁점토지를 신탁한 것은 위탁자가 부담하는 채무 내지 책임의 이행을 보장하기 위하여 수탁자를 통해 신탁부동산의 소유권 및 담보가치를 보전하고 위탁자의 채무불이행시 환가 정산하는데 그 목적이 있는 점 등에 비추어, 쟁점토지는 「지방세법 시행령」제102조 제5항 제7호의 요건을 충족하여 분리과세대상으로 보는 것이 타당하므로 처분청은 쟁점토지를 분리과세대상으로 구분하여 그 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

(나) 쟁점②는 쟁점①이 인용됨에 따라 심리 실익이 없이 이를 생략한다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「지방세기본법」제96조 제6항과 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.